Таким образом, при заключении договора финансирования под уступку прав денежного требования базой для исчисления НДС у лица, уступающего право денежного требования (то есть у Клиента), является первоначальный объем реализации товаров, независимо от сумм, поступивших от компании-фактора.

Если кредитор получил сумму, превышающую сумму уступленного требования, то с суммы превышения он должен начислить и уплатить НДС- Это вытекает из ст. 162 НК РФ, в которой указаны случаи, когда налоговая база по исчислению НДС увеличивается на определенные суммы.

В частности, согласно подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, таким превышением является сумма, полученная за реализованные товары (работы, услуги), в счет увеличения доходов, либо иначе связанная с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Если договор факторинга составляется на уступку будущего денежного требования, то моментом реализации, согласно п. 2 ст. 826 ГК РФ, будет дата отгрузки товара (выполнения работы, оказания услуги), т. е., дата, когда возникло само право на получение с должника денежных средств, являющихся предметом уступки требования, предусмотренной договором.

Из содержания п. 8 ст. 167 НК РФ следует, что при реализации финансовым агентом услуг финансирования под уступку денежного требования, а также при реализации новым кредитором, получившим указанное требование, финансовых услуг, момент определения налоговой базы по указанным услугам определяется как день уступки денежного требования или день прекращения соответствующего обязательства в случаях, предусмотренных п. 3 и 4 ст. 155 НК РФ, — как день уступки (последующей) требования или день исполнения обязательства должником, а в случае, предусмотренном п. 5 ст. 155 НК РФ, — как день передачи имущественных прав.

Таким образом, только после поступления денежных средств от Должника финансовому агенту и после проведения в установленном законодательством порядке взаимозачета между Клиентом и финансовым агентом эта сумма должна быть включена в налогооблагаемую базу у финансового агента в порядке, определенном в п. 1 ст. 154 НК РФ.

Первичная уступка со стороны поставщика-первичного кредитора права требования денежного долга с покупателя товаров (работ, услуг) формирует налоговую базу у этого первичного кредитора только по факту реализации товаров (работ, услуг), которые лежат в основе договора факторинга.

Соответствующий финансовый результат — прибыль (если сумма стоимости самой уступки (факторинга) превышает стоимость товара (работ, услуг)) или убыток (стоимость уступки (факторинга) ниже стой мости товара (работ, услуг), формирующейся по вышеуказанным расчетам) — учитывается только при исчислении налога на прибыль.

Пример:

Компания «Альфа» 17 марта отгрузила товар компании «Омега» в соответстви с договором купли-продажи, общая стоимость которого составила 120 000 руб., в то числе НДС (18%) - 18 305 руб. Покупатель в соответствии с договором должен рас считаться за товар в течение 30 дней после отгрузки. Себестоимость отгруженного товара составила 80 000 руб.

Компания «Альфа» 2 апреля заключила Генеральный Договор о факторинге, 3 апреля Фактор профинансировал поставку на сумму 80 000 руб. Через две недели компания «Омега» в полном объеме погасила задолженность по поставке. Фактор перечислил компании «Альфа» оставшиеся 30 000 руб., за вычетом комиссии в размере руб.

В учете компании «Альфа» будут произведены следующие записи:

Таблица 4 Отражение операции в учете компании «Альфа»